我国国家审计的价值体系初探！

　摘要：本文试图通过国家审计内涵及发展简要历程等剖析，揭示国家审计的本质及价值内涵，进而更好地促进审计职能的履行及审计价值的实现。

　　关键词：审计  价值

　　经实证主义论断，国家干预主义与经济自由主义“非此即彼”的经济模式艰险难行，市场和政府都会失灵。国家干预主义，当变革经济模式时，于上世纪末分化了苏联；同样，经济自由主义或国家资本主义，本世纪初让拉美陷入债务危机并波及全球。

　　当意识到在政府与市场之间的制衡或平衡时，危机却已然发生，于是试图开辟一条新道，就成为当下世界普遍的挑战。按马克思主义哲学论：“非此即彼”的矛盾论中不否认“择中”论，而中国社会主义建设之所以称之为中国特色社会主义，也正是基于此，相机抉择于政府和市场之间的效益、效率、公平、公正及均衡。

　　当意识到在政府与市场之间的制衡时，仅仅是经济政策的抉择，难道与民主政治制度、价值观念、历史文化等没有渊源？中国共产党的十八大提出社会主义核心价值观意图“交互、对冲”西方普世准则，开辟一条道路；从性质看，“资本主义必然灭亡”，若社会主义核心价值观无法超越资本主义，中国只能守着辉煌自我演绎；从内容看，社会主义核心价值观目前停留在“国家要富强、民主、文明、和谐，社会要自由、平等、公正、法治，公民要爱国、敬业、诚信、友善”三个层次上；从进程看，社会主义建设坚持百年不动摇，让人民当家作主，兴中华民族之复兴。

　　维系政府与市场之间均衡之一的中国国家审计机关，既对政府又对市场予以监控，是国家政治制度的安排、是国家治理的重要组成部分，其社会主义核心价值观体系建设凸显尤为重要。

　　因此，国家审计建设任重道远。当前形势和任务下，探讨国家治理条件下审计建设，笔者认为，须探讨审计价值内涵。

　　一、国家审计

　　（一）国家审计的简要发展。

　　审计是基于委托经济责任产生而产生的。国家审计是伴随阶级社会产生而产生的，是具有阶级属性的。

　　当前，审计发展的简要脉络：

　　从1985年开始，审计机关的工作重点开始由组建机构转到了开展审计监督工作上。

　　1991年底，《审计工作发展纲要（1991～1995年）》颁布实施。纲要认为，审计机关是监督财政财务收支的专门机关，审计监督是宏观调控体系的重要组成部分，与财政机关履行管理职能进行的监督，在层次上有所不同；纲要设想，到2000年建立起与新的经济体制和运行机制相适应的、在宏观调控中发挥监督作用的审计制度。

　　1992年10月，党的十四大提出，进一步改革计划、投资、财政、金融和一些专业部门的管理体制，同时强化审计和经济监督，健全科学的宏观管理体制与方法。审计工作重点转到为宏观管理服务。（（审计文化>中国审计史）湖北省审计厅网站2011-12-9）1994年8月31日，《中华人民共和国审计法》正式颁布。总则第一条：“为了加强国家的审计监督，维护国家财政经济秩序，提高财政资金使用效益，促进廉政建设，保障国民经济和社会健康发展，根据宪法，制定本法。”

　　1997年10月21日，国务院发布了《中华人民共和国审计法实施条例》。

　　2004年，时任审计署审计长李金华在中央财经大学法律系主办的“中国财经法律论坛”演讲时首次提出，“国家审计是国家治理的工具，要在国家治理过程中发挥不可替代的作用”。

　　2006年2月28日，修订后的《中华人民共和国审计法》正式颁布。

　　2008年，刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会上阐述了审计作为国家经济社会运行“免疫系统”的重要观点，指出审计本质上是一个国家经济社会运行的“免疫系统”。

　　2010年2月2日，修订后的《中华人民共和国审计法实施条例》正式颁布。

　　2011年，刘家义审计长在中国审计学会第三次理事论坛上提出：“在国家治理中，国家审计实质上是依法用权力监督制约权力的行为，其本质是国家治理这个大系统中的一个内生的具有预防、揭示和抵御功能的‘免疫系统’，是国家治理的重要组成部分”。

　　2013年3月27日，刘家义审计长在全国审计机关党风廉政建设工作视频会议上指出，审计制度是国家政治制度的一种安排、监控国家经济运行及风险，构成国家治理体系设置。

　　从审计近时期发展脉络，实践地看，无疑将审计的性质和内涵进一步提升。

　　（二）国家审计的定义沿革。

　　1989年4月，第一次对审计进行了定义，即审计是由专职机构和人员，依法对被审计单位的财政、财务收支及其有关经济活动的真实性、合法性、效益性进行审查，评价经济责任，用以维护财经法纪，改善经济管理，提高经济效益，促进加强宏观调控的独立性经济监督活动。

　　1995年10月，第二次审计定义研讨会上，提出了简明的审计定义，即审计是独立检查会计账目，监督财政、财务收支真实、合法、效益的行为。

　　1997年《中华人民共和国审计法实施条例》第二条：“审计是审计机关依法独立检查被审计单位的会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他与财政收支、财务收支有关的资料和资产，监督财政收支、财务收支真实、合法和效益行为。”

　　2010年《中华人民共和国审计法实施条例》第二条将1997年审计定义作了修订，即将原“会计报表”更改为“财务会计报告”。

　　国家审计发展历程及审计定义研究表明：审计是科学发展的、动态的。

　　①对审计性质的认识主要停留在监督职能上，同时也涉及帮促服务要求。

　　②审计定义自1997年以来，或许或多或少畸轻了一个方面，那就是风险的防范与监控：或者说审计监督停留在过去发生的事项、现在发生的事项（或即将发生的事项），而对未来事项（或未来发展风险事项）却畸轻了。

　　③随着形势及任务的变化，审计理论不断地创新：2008年提出审计的“防火墙”、“免疫系统”的重要观点，亦即揭示、预测、预防、抵御功能；2011年，刘家义审计长在中国审计学会第三次理事论坛上提出：“国家审计与国家治理”命题；2013年3月，刘家义审计长在全国审计机关党风廉政建设工作视频会议上指出，国家审计是监控国家经济运行及风险的行为。

　　国家审计的产生和发展，是审计一词诞生以来，审计人劳动产品或成果的结晶，本身就是一种文化传承和发扬，是历史的传承，是人类经济社会赖以生存和发展的文明成果。

　　2006年2月28日，修订后的《中华人民共和国审计法》总则第一条：“为了加强国家的审计监督，维护国家财政经济秩序，提高财政资金使用效益，促进廉政建设，保障国民经济和社会健康发展，根据宪法，制定本法。”，应稍作修改，即“为了加强国家的审计监督，维护国家经济秩序，提高财政资金使用效益，促进廉政建设，保障国民经济和社会健康发展，根据宪法，制定本法。”（适应公共管理、公共行政的要求）因此，展望审计定义：是指审计机关依法独立检查被审计单位的会计凭证、会计账簿、财务会计报告以及其他与财政收支、财务收支有关的资料和资产，监督财政收支、财务收支真实、合法和效益的行为，监控国家经济（地方经济、区域经济）、财政资金安全运行及风险的行为。

　　（三）国家审计的本质特性

　　2013年3月，刘家义审计长在全国审计机关党风廉政建设工作视频会议上指出，审计制度是国家政治制度的一种安排、监控国家经济运行及风险，构成国家治理体系设置，具有政治性、行政性、强制性、规范性等特性。刘家义审计长对国家审计的特质作了很好的阐述。审计特性具体为：

　　①审计的本质属性。国家审计实质内含了统治职能，体现了它的阶级性，审计亦具有阶级性，亦称政治性。

　　②基本属性。宪法及审计法中法理上可释义它的行政性，通常我国阶级性的属性最大的具体体现在行政权力上（治理、管理与执行事务）。

　　③派生属性：在本质及基本属性之下所派生的属性，如颁布行政规章的法规性、促进规范行政规章的规范性、法律法规执行的强制性、正义性、公平性、公益性（依法运作行政权力，促进正义、公平，关注民生、促进公益）、公告性等；审计定义以及审计所履行的职能所衍生的属性，如科学性（审计系统建设）、执行性（法律的贯彻执行）、裁决性（依法作出行政裁量）、鉴证性（依法鉴证经济活动）、服务性（依法服务经济活动）、管理性（依法对经济活动监控管理）、主动性（主动地履行经济预测防范功能）等。

　　④独特属性：审计独立性。

　　二、审计价值

　　广义地说，品牌价值不是与生俱来的；狭义地说，品牌价值既具内生性，又具外部塑造性，只有当一种“约定”成立，才构成内生，这种约定是漫长历史社会的积累，当社会产生后，这种约定成为一种惯例或准则的积累，阶级出现后这种约定成为一种阶级等级观（取向观），或用于统治的一种准则或律法准绳，成为一种社会历史现象。无论是在经济学还是在社会学范畴，既指物的又指意识形态领域。

　　价值，指价值内生与外生性的统一。其内生性是自然界或社会的长期积累的“约定俗成”；其外生性就是一种主观意识（“层次”拔高上升即意识形态），它不因阶级的出现而改变主体的意识判断，具有一定的先天固有性，否则不存在历史朝代的更替，但要改变此种一定的先天固有性，虽然这个过程是漫长的，也是艰苦的，却也存在实现的可能。因此仅有内生是不完善的，外部不注重塑造、打造，即价值的外部取向——判断的客观反映上，也难以形成、并创造不了品牌价值。

　　价值是一个历史概念，也是一个认识及发展过程，价值是有判断标准的，虽然各不相同，但人人具有，且社会具有。既是个体的主观判断、也是群体的主观判断，当上升到一个社会的判断——形成社会价值，即成为一种社会意识形态，即核心价值观。

　　在此，当法律赋予价值的这种“约定”——“国家审计”，国家审计是法律赋予的一种权力，赋予国家审计内生性的本质——法定性，构成了国家政治制度的组成部分，国家审计的价值才具有鲜明的时代特征。审计价值是审计行业特有的内生性和外部反映的统一。

　　三、国家审计的价值内涵

　　价值观也有其糟粕和违背历史进程的，这是历史辩证唯物论观点。即是否有价值，关键是国家审计在国家文化中的价值发挥功效或地位与作用，是否来引领文化的发展方向或趋势，趋向于一种判断、一种价值、趋同于一个历史时代的主流文化——构建文化核心价值观。

　　虽然审计职能是发展的，但是审计职能践行客体——具体外部体现方式，就是社会对审计人、审计事业的广泛认同，即审计价值的认同，这也是一个认知过程，进而会形成一种共识、一种意识，即趋同于核心价值观或文化主旋律。国家审计的这种外生性是由其内生性决定的，但这种外生性的价值判断不仅仅是由其国家审计内生性所决定，而在于外生性价值判断标准。

　　审计价值内生性，是审计人员思想、行动等领域的内在约束，如审计主体、审计相关的法规、规章及制度、组织机构设置、运营设备、审计活动作用于客体的方式（如依法强制性、监督权、检查权、处罚权、评价权等）等法律赋予的一系列体系设置；审计价值的外生性是指外部人员、单位及社会对审计所辖事项的价值判断——外部价值取向，即客体对审计主体及审计活动的能动反映。

　　因此，国家审计价值须有一个判断或检验标准，即价值判断或取向，也即审计的价值内涵所在。如何确立判断或检验标准？这是国家审计理念所决定的，也是受国家审计的本质所决定，判断或检验的主体就是社会人及社会，客体就是审计实践活动，标准就是国家审计是否很好地履职，是否履行国家审计理念。

　　当前，国家审计的价值内涵就是社会主义核心价值体系的基本内容，即坚持马克思主义指导地位、坚定中国特色社会主义共同理想、弘扬以爱国主义为核心的民族精神、弘扬以改革创新为核心的时代精神树立和践行社会主义荣辱观。

　　国家审计兼具自身特性。如主体属性，主体的理想与信念、道德价值取向、纪律及作风等人文风格上；同时具有审计业务上的裁决性（经济鉴证）、行政执法上的强制性（依法行政上的处理处罚）；具有法定性（法律赋予审计职责）、独立性（法律赋予审计行为）、规范性（业务规范及纪律）、服务性（主体寓管理服务于客体的审计建议与依法依规整改）等；此是由国家审计本质所决定的。

　　国家审计价值依赖于国家审计职能的发挥功效。如果不能忠实地践行在审计职能上，那么审计的价值也就无存了。国家审计价值取向，简单地说：为民而审 为国而计。审计价值不仅体现在审计人的价值取向、国家审计的价值取向上，而且体现在审计系统内，更体现在社会及国家层面上；审计价值实现的动态过程：审计价值（决定因素是）→审计职能的发挥（直接的表现形态是）→审计信息（主体的渗透性、客体能动的反映构成）→审计价值（认可及感知）。

　　国家审计价值实现有一个前提：决定因素——国家审计职能，其终极理念或追求与国家审计体系设置渊源相一致——“为民而审 为国而计”，这是由我党的根本宗旨——为人民服务所决定的，也是由我国国家审计本质决定的。同时有一个受限性：客体的能动反映来源的受限性，这是由审计客体的受限性所决定，因法律规定了审计的监督对象——客体。

　　四、国家审计的价值体系

　　我国国家审计价值体系组成主要包含在两个方面：内生性与外生性的统一。

　　内生性上，一是法理设置，如宪法、审计法；二是组织机构、人员设置以及职能；三是有效履行职能的法律法规及相关配套设置，如审计法实施条例、国家审计准则、岗位廉政责任制、审计质量控制办法等。

　　外生性上，一是践行审计实践活动，具体说来，就是审计客体对审计的认知，如主体工作态度、执业技能、执法准则、职业道德等；二是审计公告，传递被外界感知的信息，如审计信息。但随着社会发展与民主进程加快，客体外延的拓宽，要求审计结果公告扩大到客体外，审计结果公告的知照性愈来愈广，社会的期盼与要求也愈来愈高，这种能动反映的范围扩大了、宽泛了。

　　国家审计价值体系既有物的，也有精神的，亦有物与意识的结晶体；既有审计系统内部自身的，又有来自外部的能动反映。

　　国家审计价值体系建设，难点就在于外部性，因为这是“无形”“无控”的，既要主体意识或信息的渗透，又要审计成果把握节点，也要客体对审计活动及主体乃至审计的评价。当然突破点也在此，故而须不懈地打造审计形象、价值以及审计文化。

　　五、国家审计价值的表现

　　国家审计价值体系综合庞大，无论从其内生性还是其外生性上，国家审计的价值具体表现很多。

　　（一）审计理念

　　审计理念是国家审计的主体价值观的表现，是审计价值的宗旨体现。

　　审计理念，指审计主体理想与信念。在封建社会里，审计是为统治阶级服务的，按历史辩证唯物主义理论，封建社会被灭亡——被更迭；同样，在半封建半殖民社会里，命运也是如此。中国共产党成立并成为执政党，审计是为民为国家服务的，这是由中国共产党的宗旨所决定的——为人民服务。任何一个党派，如果脱离这个宗旨——为人民服务，会是一个伪党，会遭到历史的遗弃、人民的抛弃，此是历史证实了的。同理，任何一个党派，特别是执政党，会将国家利益作为最高准则（某些国家更为明显）。这也是合乎马克思主义、科学社会主义理论的。因此，历史地看，国家审计的理念宗旨为：为民而审 为国而计。

　　为民而审。为民之生活诉求而审，如养老、医疗等社会保障，廉租房、城市建设等；为民之政治诉求，追求平等、公平、公正、公开，对权力的运行、问责、参与国家治理而进行的经济责任审计、法纪审计和绩效审计；为民之教育诉求而审，如教育之收费、政府对教育的投资等。

　　为国而计。国家经济运行及风险的及时预测、防范、评估及监控，如财政资金的安全运行、效益、风险防控等监督，固定资产投资、金融、能源战略等风险监控。

　　因发展阶段的不同，各个时期目标、任务、工作重点的不同，具体审计理念也会有所不同，这是因为国家审计理念是由国家审计的发展阶段、地位和性质所决定的。

　　国家审计理念的表现形态：“公正、公平、公开”是国家审计的执业追求，公正地签证，遵循审计准则和职业道德，公平地实施审计监督，审计结果及审计程序公开；“合理、合规、合法”是国家审计的价值追求，合理是社会价值判断的体现，合规、合法是合乎行业、规章及法律的规范；“责任、忠诚、清廉、依法、独立、奉献”是审计道德的理念，既是监督又是服务的审计服务理念；审计业务理念，正如刘家义审计长在2012年12月24日全国审计工作会上对全体审计人员的要求：审计业务应经得起历史和实践的检验。这些理念，充分夯实了审计文化及价值的基础，增厚审计文化及价值的内生，也有利于外生性。

　　（二）审计信息

　　审计信息是指审计活动中审计主体及客体反映的载体，是审计价值最直接的表现形式。

　　审计职能的发挥与审计价值的功效如何检验？目前，外部形态上“有形”的有效途径，即是通过“审计信息”来能动地反映。

　　审计信息，狭义地讲，反映在消息、通讯、报告、案件披露、规章制度等审计公告公文种类上，具有一定公告性、传媒性、社会性，最为具体的也最为典型的反映就是审计结果公告。

　　广义地讲，还反映在审计行政执法行为的外在表现形态上，这些能动的反映能透露出审计信息，具有更为广泛的公告性、传媒性、社会性，如执法态度，是傲慢、烦躁、牢骚，还是谦虚、谨慎、认真；如工作作风，是肤浅、飘浮、娇气，还是严谨、细致、认真；又如审计人格魅力，是易被糖衣炮弹所攻击，还是刚正不阿、公平公正执法……等等这些，审计执法的能动反映——外在表现形态，被审计单位是可感知的，这些感知的汇集构成了（社会的，而不仅仅是被审计单位的）审计信息——对审计认可感知的信息——审计形象（演变）→审计价值。

　　国家审计一方面在内生上，审计在规范、发展与加强自身建设，强化内在约束，强化主体意识或信息的渗透：另一方面外部能动反映上，塑造审计形象：打造审计文化及价值。

　　（三）风险管理

　　风险是一种不以人的意志为转移，独立于人的意识之外的客观存在，风险表现为不确定性或损失的不确定性。因而，需要未雨绸缪地预防国家审计监控失效，这是国家审计职能之所在，基于对被审计单位事前、事中、事后的全方位风险识别及持续评估；基于对审计自身组织体系、运作流程需要不断优化；基于对国家审计发展过程中面临的挑战与风险。

　　审计风险管理是打造审计价值是否凸显重要控制环节，无论从审计内生性上，还是从外生性上，审计需要不断地加强风险管理控制。

　　一是，审计业务发展面临着风险管理控制。一方面市场经济创新性审计业务，具体地如“次贷危机”应引起关于金融衍生品审计的广泛思索，对金融创新的审计风险监控，是一个新课题；另一方面政府干预市场创新性审计业务，如“欧债危机”，各种类支出占国家GDP的适度、合理规模、有效性与公平公正性，对审计如何监控也是一个新挑战。

　　二是，面临着社会公共管理服务风险控制。随着加强和创新社会管理理论实践、社会化大分工愈来愈细，政府服务职能提升与干预愈加细化，对审计业务拓展要求也较强烈，折射出国家审计的服务职能——社会性要求也较为强烈，要求服务与管理并举，而且有的地方已在试点，如无锡“参与式审计”模式，透出国家审计不可避免地要向社会审计服务伸展，这是社会公共管理服务对审计的要求。为此，需调和管理与服务之间的矛盾，以审计资源、方式、方法提出了挑战。

　　三是，面临着自身业务素质建设风险控制。现代风险导向审计告诉我们，审计风险点存在于“检查风险”。这是审计必须正视的，是不以人的意志为转移的客观存在。“重大错报风险”需要审计人员善于发现、慧眼识珠，如何降低与减轻“检查风险”或应对“检查风险”不确定性；“没有金刚钻哪敢揽瓷器活”，最为行之有效的方法就是强塑“内功”——加强审计队伍专业化建设，不论是理想信念、职业道德、工作作风，还是专业技能上，强化队伍建设或高效地进行审计质量控制，才能更好地控制风险管理。

　　为此，国家审计为风险控制管理出台了一系列的规章和制度，如《审计岗位风险防控》、《国家审计准则》、《审计职业道德规范》、《关于贯彻加强审计机关公务员队伍专业化建设意见的实施办法》、《关于加强学习型审计机关建设的意见》，成立审计干部教育学院……来强化审计队伍建设，目的是从审计法律责任主体上强化审计人员的法律责任，科学化系统化地降低审计风险，从而提升审计价值的内生性，审计队伍建设质量及审计质量控制决定了风险管理的成效，而审计队伍质量建设、审计质量控制，其核心目的就是为了更好地履行审计职能，提升审计价值认同感。

　　六、审计价值实现途径之探讨

　　当前，探讨国家审计价值实现途径主要有：

　　其一在审计价值内生性概念里，探讨诸如：审计法律法规体系设置、审计信息建设、审计专业化及队伍自身建设、物化了的意识形态——精神产品内敛为审计价值（审计传承）等，探讨立意上，既不畸重技术方法论，又不畸轻哲学方法论。同时按“政务公开”要求，加大主体信息的知照性或渗透性。

　　其二在审计价值外生性概念里，提升审计客体对审计的认知感，探讨诸如：主体思想、道德、作风等人文风貌建设上。（冯琰海）参考文献：

　　[1]附录:国内外关于审计的定义[J]. 审计研究. 1995(01)[2]郭振乾.郭振乾审计长关于研究审计定义的一封信[J].中国审计.1995(02)[3]关于审计定义的探讨——湖北省审计学会“审计定义”研讨会综述[J]. 审计研究. 1995(04)[4]刘鹤章副审计长在青岛审计定义研讨会上的总结讲话(1995.10.26)[J].审计研究.1995(06)[5]叶陈刚,樊伟军;审计的变革——21世纪审计发展的趋势[J];审计研究;2000.(04)[6]秦荣生：审计风险与风险导向审计.当代财经,2003(7)[7]韩萍：网络信息文化学.文化艺术出版社2005(6)[8]雷可：浅论现代风险导向审计.财经界(中旬刊),2007(8).

　　[9]丁琳：谈国家治理视角下开展金融绩效审计的必要性.审计署网(理论与方法)2011(11).

　　[10]审计署网（要闻回顾）（近日要闻）2012.12.06……2013.3.29[11]百度百科词条